Индивидуальных предпринимателей

В соответствии с главой 25 Налогового Кодекса РФ наряду с бухгалтерским учетом хозяйствующие субъекты должны осуществлять налоговый учет. Субъекты малого бизнеса, выбирая и обосновывая способы учета, должны основываться на ряде определенных допущений и требований, указанных в гл.25 НК РФ. В учетной политике в целях налогообложения определяется порядок ведения налогового учета (перечень регистров, ответственные лица за их ведение, график документооборота).

Порядок ведения налогового учета - это особый порядок учета хозяйственных операций для определения доходов и расходов, а также момента их признания.

По нашему мнению налоговый учет можно определить, как особый механизм учета доходов и расходов для исчисления налоговой базы отчетного периода.

Субъекты малого бизнеса должны организовывать самостоятельно ведение налогового учета. Целесообразно обеспечить возможность осуществления контроля над правильностью формирования тех или иных показателей, которые будут учтены при расчете налоговой базы, как при осуществлении внутреннего контроля, так и со стороны проверяющих органов.

В целях организации эффективного налогового учета в субъектах малого бизнеса необходимо определить:

1) набор регистров, в которых аккумулируются доходы и расходы;

2) порядок формирования объектов учета.

Под объектом учета в целях применения гл.25 НК РФ понимается формирование показателей, которые отражают данные о доходах, учитываемых в отчетном периоде, а также затратах, учитываемых в составе признанных расходов отчетного периода, через алгоритм расходов будущих периодов, формирование стоимости амортизируемого имущества и т.п.

Формирование данных налогового учета в субъектах малого бизнеса предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения, в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет.

На наш взгляд субъекты малого бизнеса вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями гл.25 НК РФ.

При организации налогового учета в субъектах малого бизнеса необходимо проанализировать, не будет ли сближение правил бухгалтерского и налогового учета мешать формированию достоверной информации о финансовом состоянии организации, необходимой для принятия управленческих решений.

Целесообразно определить по каким объектам необходимо разработать и утвердить формы регистров налогового учета, в которых должна быть обеспечена совокупность всех данных по вопросу учета соответствующих доходов и расходов.

Налоговое законодательство содержит ряд норм, позволяющих организации выбирать из нескольких вариантов при формировании налоговой учетной политики.

Определяющим в организации системы налогового учета является налогообложение, под которое подпадает хозяйствующий субъект малого бизнеса.

Использование в законодательстве понятия "специальный налоговый режим" позволяет предположить и наличие общего налогового режима.

Часть первая Налогового кодекса Российской Федерации не содержит указаний на наличие общего налогового режима. Однако часть вторая НК РФ при определении упрощенной системы налогообложения вводит понятие общей системы налогообложения, отождествляя его с понятием общего режима налогообложения. Согласно п.1 ст.346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с общей системой налогообложения (далее - общий режим налогообложения), предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Глава 26.3 НК РФ также употребляет термины "общая система налогообложения" и "общий режим налогообложения".

Содержание понятий "общая система налогообложения" и "общий режим налогообложения" не раскрывается в НК РФ, и в других нормативных правовых актах.

Исследование теоретических основ налогового права показало, что нет четкого определения общего налогового режима.

В учебнике для ВУЗов Ю.Л. Смирникова, вводя понятие "общий налогово-правовой режим", не раскрывает его содержания, однако называет отличия между специальными налогово-правовыми режимами и общим налогово-правовым режимом: "Во-первых, конкретный специальный налогово-правовой режим затрагивает определенную, более узкую область налоговых отношений, что позволяет рассматривать его в рамках общего режима регулирования налоговых отношений. Во-вторых, его установление основывается на специальных налогово-правовых нормах, отличающихся от норм, регулирующих общий режим налоговых отношений. При этом приоритетом в отношениях между общими и специальными налогово-правовыми нормами обладают специальные нормы налогового права"[39].

При этом не раскрывается, какую именно более узкую область налоговых отношений затрагивает специальный налогово-правовой режим и чем отличаются нормы, регулирующие общий режим налоговых отношений, от специальных налогово-правовых норм.

В монографии «Налог как правовая категория», Злобин Н.Н. отмечает: "...любая попытка разделить налоговую систему Российской Федерации на условно называемую общую (общеустановленную) и специальную, а также отделение специальных налоговых режимов от налогов и сборов приведет в конечном счете к возможности появления споров относительно допустимости применения к специальным налоговым режимам общих для законодательства о налогах и сборах принципов, например, принципов построения системы законодательства о налогах и сборах (принципов единства налоговой системы, определенности налогов и сборов, стабильности налоговой системы и т.д.). Кроме того, невозможность использования принципов законодательства о налогах и сборах при разработке специальных налоговых режимов позволит утверждать о неправомерности применения и использования данных режимов, а также поставит вопрос о конституционности платежей, взимаемых в рамках специального порядка ограничения права собственности"[40].

Таким образом подход, предусматривающий разделение налоговой системы на общий и специальный налоговые режимы, не может быть поддержан.

Анализ действующего законодательства все же позволяет нам сделать вывод, что законодатель пошел по пути выделения общего режима налогообложения и специального режима налогообложения. Учитывая это, представляется целесообразным рассматривать указанные режимы не как отдельно взятые категории, а как целое (общий налоговый режим) и часть целого (специальный налоговый режим).

Если рассматривать общий и специальный налоговый режимы именно в качестве правовых режимов, то с точки зрения доктрины права их выделение можно считать правомерным. При этом под правовым режимом принято понимать:

- порядок регулирования, который выражен в комплексе правовых средств, характеризующих особое сочетание взаимодействующих между собой дозволенного, запретов, а также позитивных обязательств и создающих особую направленность регулирования[41];

- результат постоянного воздействия на общественную систему юридических средств, присущих конкретной отрасли права и обеспечивающих нормальное функционирование данного комплекса общественных отношений;

- особый порядок правового регулирования, выражающийся в определенном сочетании юридических средств и создающий желаемое социальное состояние и конкретную степень благоприятности либо неблагоприятности для удовлетворения интересов субъектов права[42].

Классификация правовых режимов предложена Б.Я. Бляхманом, в основу деления правовых режимов на виды, которого положен отраслевой признак. В результате правовые режимы можно подразделить на:

а) общеотраслевые;

б) специально-отраслевые;

в) особо отраслевые.

Точно так же возможно выделение правовых режимов в юридических институтах. Основанием такой классификации может стать определенная особенность объекта или субъекта правоотношения. В зависимости от содержания отраслевого правоотношения, которое характеризует состояние прав и обязанностей участников, от наличия в их правах и обязанностях дополнительных льгот (привилегий, поощрений) и ограничений (запретов) зависит и вид правового режима данной отрасли права (общий, специальный, особый). Другим важным критерием подразделения правовых режимов на виды являются особенности объекта и субъекта права. Основанием для такого утверждения может послужить юридическая конструкция "действие права в пространстве, во времени и по кругу лиц". Так как одним из наиболее важных объектов права является территория (пространство), то можно выделить общетерриториальный правовой режим и специально-территориальный правовой режим. Для такого объекта права, как время действия, можно выделить общевременной правовой режим и специально-временной правовой режим. Для субъектов права можно предложить классификацию правовых режимов на общий и специальный режимы (специально-персональный).

В результате, для объектов и субъектов права разновидностями правовых режимов будут общий и специальный. Что касается выделения особых правовых режимов наряду со специальными, то если законодатель использует для регулирования общественных отношений и поведения человека выделение каких-либо особенностей объекта или субъекта права, наделяя их льготами, привилегиями, ограничениями, запретами, то такой правовой режим можно определить как специальный, поскольку он характеризует именно особенности только объекта или субъекта права. Если законодатель использует в регулировании общественных отношений особенности объекта и наделяет такими особенностями субъекта, то такие правовые режимы можно характеризовать как особые, выделяя их наряду со специальными, поскольку они закрепляют особенности и объекта, и субъекта права[43].

Таким образом, для выделения специального налогового режима необходимо наличие особенностей объекта или субъекта налогового права, налоговых правоотношений. Объектом налоговых правоотношений будут являться действия субъекта указанных правоотношений, с совершением которых законодательство связывает возникновение обязанности по уплате налога. Представляется, что выделение особенностей объекта налоговых правоотношений не будет являться определяющим критерием для выделения специального налогового режима. Субъектом налоговых правоотношений является, с одной стороны, государство в лице своих уполномоченных органов, а с другой стороны - налогоплательщик, несущий обязанность по уплате налогов и сборов.

В статье «Специальный и общий налоговый режим» Иващенко Н.С. определяет правомерность выделения в рамках налоговой системы Российской Федерации общего налогового режима, а также специального налогового режима. При этом общий и специальный налоговые режимы необходимо рассматривать не обособленно, а как целое и часть целого соответственно.

При общем режиме налогообложения устанавливаются те общие нормы, правила, действие которых распространяется и на общий, и на специальный налоговый режим[44].

Мы разделяем точку зрения Иващенко Н.С. По нашему мнению общим режимом налогообложения определено, что налогоплательщиками являются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги и сборы. Специальный налоговый режим конкретизирует состав указанных налогоплательщиков, заменяя обязанность по уплате определенной совокупности налогов и сборов обязанностью по уплате одного налога.

Таким образом, специальный налоговый режим, являясь частью общего налогового режима, представляет собой особый порядок правового регулирования налоговых отношений, выражающийся в определенном сочетании юридических (правовых) средств, создающий конкретные (специальные) условия для обеспечения нормального функционирования данных отношений в целях удовлетворения интересов субъектов налогового права.

Малые предприятия и индивидуальные предприятия могут работать по нескольким режимам налогообложения. В частности:

- по общему режиму;

- по специальному режиму: по упрощенной системе; стать плательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; стать плательщиком сельскохозяйственного налога; стать налогоплательщиком при выполнении соглашений о разделе продукции.

Критерии, определяющие вариантность применения налоговых режимов

для субъектов малого бизнеса, представленные в таблице 12.

Таблица 12. - Критерии, определяющие вариантность применения налоговых режимов для субъектов малого бизнеса

Как было отмечено выше, при общем режимом налогообложения определено, что налогоплательщиками являются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы.

Субъекты малого бизнеса находящиеся на общем режимом налогообложения уплачивают федеральные, региональные, местные налоги и сборы, предусмотренные для налогоплательщиков Налоговым кодексом РФ и действующей частью Закона Президента РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации". Эту систему малые предприятия могут применять в добровольном порядке. Единственным исключением, ограничивающим право применения общеустановленной системы налогообложения, является обязанность налогоплательщика по уплате единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности или применения специального налогового режима в виде единого сельскохозяйственного налога. Для налогоплательщиков важно то, что малое предприятие может применять общеустановленную систему налогообложения как в целом - по всем видам деятельности, так и по отдельным видам деятельности.

Применение общей системы налогообложения организациями малого бизнеса предусматривает оплату следующих налогов:

- налога на прибыль организаций;

- налога на имущество организаций;

- единого социального налога;

- страховые взносы на обязательное пенсионное страхование;

- страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев;

- налога на добавленную стоимость.

Применение общей системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает оплату следующих налогов:

- налога на доходы с физических лиц в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности;

- налога на доходы с физических лиц с выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу наемных работников;

- налога на имущество в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности;

- единого социального налога с доходов от предпринимательской деятельности индивидуального предпринимателя;

- единого социального налога с выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу наемных работников;

- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование с выплат и иных вознаграждений начисляемых в пользу наемных работников;

- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование -фиксированные платежи;

- страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев с выплат и иных вознаграждений начисляемых в пользу наемных работников;

- налога на добавленную стоимость.

Индивидуальные предприниматели самостоятельно исчисляют суммы налога на доходы физических лиц, подлежащие уплате. При этом в соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, за исключением доходов, не подлежащих налогообложению в соответствии со ст. 217 НК РФ.

При определении налогооблагаемой базы по налогу на доходы с физических лиц индивидуальных предпринимателей сохраняется право на: стандартные налоговые вычеты (ст. 218 НК РФ); социальные налоговые вычеты (ст. 219 НК РФ); имущественные налоговые вычеты (ст. 220 НК РФ); профессиональные налоговые вычеты (ст. 221 НК РФ).

Общая сумма налога на доходы физических лиц индивидуальных предпринимателей, подлежащая уплате, исчисляется налогоплательщиком с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщику дохода, а также сумм фактически уплаченных авансовых платежей по налогу. Индивидуальные предприниматели, работающие по общеустановленной системе налогообложения, должны вести налоговый учет в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций.

Сравнительный анализ порядка уплаты налогов при общем режиме налогообложения юридических лиц и индивидуальных предпринимателей приведен в таблице 13.

Таблица 13 - Сравнительный анализ порядка уплаты налогов при общем режиме налогообложения юридических лиц и индивидуальных предпринимателей

Формируя учетную политику в субъектах малого бизнеса необходимо учитывать, что налоговое законодательство содержит ряд норм, позволяющих выбирать из нескольких вариантов.

В учетной политике для целей налогообложения следует раскрыть вопросы, вариантность которых предусмотрена НК РФ.

Элементы налоговой учетной политики субъектов малого бизнеса на общем режиме налогообложения приведены в таблице 14.

Таблица 14 - Элементы налоговой учетной политики субъектов малого бизнеса на общем режиме налогообложения

В учетной политике для целей налогообложения субъектов малого бизнеса необходимо отразить применяемый налогоплательщиком способ ведения аналитических регистров налогового учета: ручным способом (на бумажных носителях) или с использованием компьютерных программ автоматизации бухгалтерского (налогового) учета (в электронном виде с последующим выводом на бумажные носители).

Специальный режим налогообложения является частью общего режима.

Под специальным режимом налогообложения понимается применение таких налоговых систем, где один налог заменяет уплату налогоплательщиком общеустановленных федеральных, региональных и местных налогов. К специальному режиму относятся:

1) упрощенная система налогообложения;

2) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;

3) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей;

4) система налогообложения при выполнении договора о разделе продукции.

Введенная в действие с 01.01.2003 г. глава 26.2 Налогового Кодекса РФ "Упрощенная система налогообложения" применяется малыми предприятиями и индивидуальными предпринимателями в добровольном порядке. Если малое предприятие утратило статус субъекта малого предпринимательства, то это не отразится на его праве применения упрощенного режима налогообложения.

На упрощенную систему налогообложения имеют право перейти не все малые предприятия и индивидуальные предприниматели. Для того чтобы это стало возможным, необходимо соблюдать определенные критерии.

Можно выделить восемь критериев перехода на упрощенную систему налогообложения для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей Устанавливаемых НК РФ.

1. Критерий по величине дохода от реализации.

По итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доход от реализации не должен превышать 15 млн. руб. Доход определяется в соответствии со ст. 249 НК РФ без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж. Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественные права. При этом в выручку от реализации следует включать все поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), иное имущество либо имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

2. Критерий по ограничению средней численности работников

Средняя численность работников за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом Государственным комитетом Российской Федерации по статистике, не должна превышать 100 человек.

Отчетным периодом считается первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года, а налоговым периодом - календарный год.

Под средней численностью работников за налоговый (отчетный) период следует понимать среднюю численность работников, определяемую налогоплательщиком по состоянию на 1 октября года, в котором им подано заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения.

3. Критерий по ограничению остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов

Организации, стоимость основных средств и нематериальных активов которых не превышает 100 млн. руб. При этом остаточная стоимость определяется в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете.

Для целей определения этого критерия принимается в расчет совокупность всех объектов основных средств и нематериальных активов.

На индивидуальных предпринимателей данное ограничение не распространяется.

4. Критерии по организационно-правовым формам.

Организации, имеющие филиалы и (или) представительства.

Организации, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25%. Данное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%.

5. Критерии по ограничению видов деятельности.

К видам деятельности и организационно-правовым формам, ограничивающим переход на упрощенную систему налогообложения, также относятся:

банки;

страховщики;

негосударственные пенсионные фонды;

инвестиционные фонды;

профессиональные участники рынка ценных бумаг;

ломбарды;

организации, занимающиеся игорным бизнесом;

организации, занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых.

6. Критерии по обязанности применять другие налоговые режимы.

На упрощенную систему налогообложения не могут перейти организации:

переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (до 1 января 2004 г.);

организации, переведенные на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);

организации, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции.

Малые предприятия и индивидуальные предприниматели, желающие перейти на упрощенную систему налогообложения, должны подать соответствующее заявление в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на упрощенную систему налогообложения.

Исходя из норм законодательства, организации и индивидуальные предприниматели могут перейти на упрощенную систему налогообложения только с начала календарного года.

Вновь созданные организации или вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели могут подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения в течение 5 дней с даты их регистрации.

Малые предприятия и индивидуальные предприниматели могут в добровольном порядке отказаться от применения упрощенной системы налогообложения после окончания налогового периода.

Перевод осуществляется в следующих случаях:

если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысит 20 млн. руб.;

если остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определенная по правилам бухгалтерского учета налогоплательщика, превысит 100 млн. руб. (для юридических лиц).

Пунктом 4 ст. 346.13 установлено, что налогоплательщики, переведенные с упрощенной системы налогообложения на общеустановленную, исчисляют и уплачивают налоги в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. При этом налогоплательщики не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных авансовых платежей в течение того квартала, в котором они перешли на общий режим налогообложения.

Суммы налогов, подлежащих уплате при применении общеустановленной системы налогообложения, исчисляются и уплачиваются в обычном порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций.

Упрощенная система налогообложения для налогоплательщиков привлекательна с точки зрения возможной минимизации налогообложения. Юридические лица и индивидуальные предприниматели при упрощенном режиме налогообложения находятся в относительно равных условиях.

Юридические лица. Согласно п. 2 ст. 346.11 применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает замену уплаты следующих налогов:

1) налога на прибыль организаций;

2) налога на имущество организаций;

3) единого социального налога;

4) налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

Уплата вышеперечисленных налогов заменяется уплатой единого налога.

Все другие налоги, не указанные в перечне, налогоплательщики уплачивают в соответствии с общим режимом налогообложения.

Индивидуальные предприниматели. Согласно п. 3 ст. 346.11 применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты следующих налогов:

1) налога на доходы с физических лиц в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности;

2) налога на имущество в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности;

3) единого социального налога с доходов от предпринимательской деятельности индивидуального предпринимателя;

4) единого социального налога с выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу наемных работников;

5) налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

Уплата вышеперечисленных налогов заменяется уплатой единого налога.

Организации и индивидуальные предприниматели - плательщики упрощенного режима налогообложения являются плательщиками:

1) страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ. Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование имеют "двойное значение". Во-первых, потому что существует обязанность по их начислению и уплате. Во-вторых, уплаченные взносы на обязательное пенсионное страхование влияют на сумму единого налога, подлежащего уплате при упрощенном режиме налогообложения в бюджет. При этом индивидуальные предприниматели должны начислять взносы на обязательное пенсионное страхование как со своих доходов, так и с доходов, начисленных в пользу наемных работников;

2) страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ.

3) юридические лица и индивидуальные предприниматели, состоящие на специальных режимах налогообложения обязаны выплачивать пособия работникам по временной нетрудоспособности. В Постановлении Правительства РФ от 31 декабря 2002 г. N 190 предусмотрена возможность добровольной уплаты в ФСС РФ страховых взносов на социальное страхование работников на случай временной нетрудоспособности по тарифу в размере 3,0% от налоговой базы, определяемой в соответствии с гл. 24 "Единый социальный налог" НК РФ. В этом случае выплата пособий по временной нетрудоспособности вышеназванной категории работников осуществляется полностью за счет средств ФСС РФ.

4) оплата налогов по исполнению обязанностей налоговых агентов.

Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Самые распространенные обязанности налоговых агентов при упрощенном режиме налогообложения - это удержание и перечисление в бюджет налога на доходы с физических лиц с вознаграждений, начисленных в пользу наемных работников. В соответствии со ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны:

правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять средства в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды);

вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику;

представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

Сравнительный анализ порядка уплаты налогов общего режима и упрощенной системы налогообложения субъектов малого бизнеса представлен в таблице 15.

Таблица 15 - Сравнительный анализ порядка уплаты налогов общего режима и упрощенной системы налогообложения субъектов малого бизнеса

Выбор объекта налогообложения по единому налогу осуществляется субъектом малого бизнеса. По единому налогу, исчисляемому при упрощенной системе налогообложения, возможны следующие объекты налогообложения:

1) доходы;

2) доходы, уменьшенные на величину расходов.

В п. 2 ст. 346.14 установлено, что объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение 3-х лет с начала применения упрощенной системы налогообложения.

Единый налог, в зависимости от выбора объекта налогообложения целесообразно рассчитывать по этапам. Этапы расчета единого налога упрощенной системе налогообложения в зависимости от выбора объекта налогообложения приведены в таблице 16.

Таблица 16 - Этапы расчета единого налога УСН в зависимости от выбора объекта налогообложения

Доходы для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей определяется как сумма всех доходов от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав (ст. 248 НК РФ) и суммы всех внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ) без включения доходов, не учитываемых для целей налогообложения (ст. 251 НК РФ), и без уменьшения на сумму расходов.

В соответствии со ст. 346.15 НК РФ доходы подразделяются на:

доходы, полученные от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав;

внереализационные доходы;

доходы, не учитываемые для целей налогообложения.

Доходы от реализации имущества и имущественных прав определяются в соответствии со ст. 248 НК РФ, доходы реализации товаров (работ, услуг) определяются в соответствии со ст. 249 НК РФ, внереализационные доходы определяются в соответствии со ст. 250 НК РФ.

Все доходы, включаемые в налогооблагаемую базу, как у юридических лиц, так и у индивидуальных предпринимателей признаются по кассовому методу. Кассовый метод предусматривает, что датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках или в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав. Таким образом, порядок признания расходов соответствует ст. 273 НК РФ. При этом все доходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.

При уменьшении суммы единого налога на сумму взносов на обязательное пенсионное страхование необходимо учитывать следующее:

- расходы в виде страховых взносов на обязательное пенсионное страхование принимаются в уменьшение единого налога по кассовому методу;

- сумма взносов на обязательное пенсионное страхование и сумма выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности за счет средств работодателя может быть принята в уменьшение суммы единого налога, но не более чем на 50%;

- единый налог при упрощенном режиме налогообложения рассчитывается нарастающим итогом (квартал, полугодие, девять месяцев, календарный год), так же как и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Таким образом, сумма уплаченных страховых взносов, не зачтенная в отчетном периоде, может быть принята в уменьшение налога в последующих налоговых периодах в пределах календарного года. Если по итогам налогового периода, которым является год, вся уплаченная налогоплательщиком сумма взносов на обязательное пенсионное страхование не была принята в уменьшение суммы единого налога, то незачтенный остаток не переносится в последующий налоговый период.

Федеральный закон 31 декабря 2002 г. N 190-ФЗ предусматривает, что сумма пособий по оплате больничных листов наемным работникам выплачивается из двух источников:

1)ФСС РФ. Но только 1 МРОТ по каждому бюллетеню за один полный месяц;

2) за счет средств работодателя.

Если работодатель заключил договор с ФСС РФ о добровольном страховании работников и осуществляет платежи в размере 3% от суммы начисленных вознаграждений в пользу наемных работников, то возмещение пособия по оплате больничных листов полностью осуществляется из средств ФСС РФ. В этом случае уменьшение суммы единого налога на суммы возмещения не производятся.

Доходы по объекту налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов, определяют так же, как и при объекте налогообложения доходы.

Расходы определяются в соответствии со ст. 346.16 НК РФ. Расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу, можно подразделить на:

1) расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств;

2) расходы на приобретение нематериальных активов, а также создание нематериальных активов самим налогоплательщиком;

3) расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);

4) арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество;

5) материальные расходы;

6) расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации;

7) расходы на обязательное страхование работников и имущества, (страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев в соответствии с законодательством Российской Федерации);

8) суммы налога на добавленную стоимость по оплаченным товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком и подлежащим включению в состав расходов;

9) проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы по ним;

10) расходы на обеспечение пожарной безопасности, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации;

11) суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации;

12) расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личного транспорта;

13) расходы на командировки, в частности на: проезд работника к месту командировки и обратно; наем жилого помещения; суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ; оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов; консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита, и иные аналогичные платежи и сборы;

14) плату государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление документов;

15) расходы на бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги;

16) расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, а также на публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством Российской Федерации на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять их публикацию (раскрытие);

17) расходы на канцелярские товары;

18) расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи;

19) расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем и их обновление;

20) расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания;

21) расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов;

22) суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;

23) расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых товаров;

24) расходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения;

25) расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию;

26) расходы на подтверждение соответствия продукции или иных объектов, процессов производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ или оказания услуг требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров;

27) расходы на проведение обязательной оценки в целях контроля над правильностью уплаты налогов в случае возникновения спора об исчислении налоговой базы;

28) плата за предоставление информации о зарегистрированных правах;

29) расходы по изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости;

30) расходы по проведению экспертизы, обследований, выдаче заключений и предоставлению иных документов, наличие которых обязательно для получения лицензии (разрешения) на осуществление конкретного вида деятельности;

31) судебные расходы и арбитражные сборы;

32) периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации;

33) расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика;

34) расходы в виде отрицательной курсовой разницы.

При исчислении объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" налогоплательщик имеет право в последующих налоговых периодах уменьшить объект налогообложения на сумму убытка.

Убыток не может уменьшать налоговую базу более чем на 30%. Оставшаяся часть убытка может быть перенесена на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых периодов.

Для налогоплательщиков, которые уменьшают объект налогообложения на сумму убытка, можно рекомендовать вести внутренний документ списания убытков приведенный в таблице 17 (стр. 126).

Согласно ст. 346.24 НК РФ плательщики упрощенной системы налогообложения обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности в Книге учета доходов и расходов. Форма Книги едина для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, работающих по упрощенной системе налогообложения.

Таблица 17 - Внутренний документ списания убытков ООО «МОВИ»

Поиск по сайту: