Аудиторское заключение – официальный документ, предназначенный для пользователей БФО аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности БФО аудируемого лица (п. 1 ст. 6. ФЗ № 307).
Требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения, а также к порядку формирования мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности определены ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности», утвержденным Приказом Минфина России от 20 мая 2010 г. № 46н
По результатам проведенного аудита аудиторская организация и индивидуальный аудитор должны выразить в аудиторском заключении мнение о достоверности БФО аудируемого лица, сформированное на основе полученных аудиторских доказательств [44].
Содержание аудиторского заключения отражено в таблице 15.
Таблица 15
Содержание аудиторского заключения о бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица
Элементы аудиторского заключения
Содержание элемента
Наименование
«Аудиторское заключение»
Указание адресата
Акционеры акционерного общества, участники общества с ограниченной ответственностью, иные лица
Сведения об аудируемом лице
Наименование, государственный регистрационный номер, место нахождения
Сведения об аудиторской организации, индивидуальном аудиторе
Наименование организации, фамилия, имя, отчество индивидуального аудитора, государственный регистрационный номер, место нахождения, наименование СРОА, членом которой является, номер в реестре аудиторов и аудиторских организаций СРОА
Перечень (состав) БФО, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена
Если аудитору становится известно, что проаудированная БФО будет включена в документ, который содержит прочую информацию, например в годовой отчет, аудитор может указать те страницы, на которых будет представлена проаудированная БФО
Распределение ответственности в отношении указанной БФО между аудируемым лицом и аудитором
В части аудиторского заключения «Ответственность аудируемого лица за бухгалтерскую отчетность» должно быть приведено:
- указание на уполномоченных аудируемым лицом лиц, отвечающих за составление и достоверность БФО в соответствии с правилами отчетности;
- описание ответственности указанных лиц за составление и достоверность БФО, включая заявление о том, что указанные лица несут ответственность за составление и достоверность БФО и за систему внутреннего контроля, необходимую для составления БФО, не содержащей существенных искажений, допущенных вследствие недобросовестных действий или ошибок.
В части аудиторского заключения «Ответственность аудитора» приводится описание объема аудита и указывается, что:
- ответственность аудитора заключается в выражении мнения на основе проведенного аудита;
- аудит был проведен в соответствии с ФПСАД, которые требуют соблюдения применимых требований профессиональной этики аудиторов, а также планирования и проведения аудита таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что БФО достоверна во всех существенных отношениях;
в) аудитор полагает, что полученные в ходе аудита доказательства представляют достаточные и надлежащие основания для выражения мнения
Сведения о работе, выполненной аудитором для выражения мнения (объем аудита)
Объем аудита описывается посредством включения следующих положений:
- аудит включает проведение аудиторских процедур, направленных на получение аудиторских доказательств, подтверждающих числовые показатели в БФО и раскрытую в ней информацию;
- выбор аудиторских процедур является предметом суждения аудитора, которое основывается на оценке риска существенных искажений, допущенных вследствие недобросовестных действий или ошибок. В процессе оценки данного риска аудитор рассматривает систему внутреннего контроля аудируемого лица, обеспечивающую составление и достоверность бухгалтерской отчетности, с целью выбора соответствующих аудиторских процедур;
- аудит включает оценку надлежащего характера применяемой аудируемым лицом учетной политики и обоснованности оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку представления БФО в целом
Мнение аудитора с указанием обстоятельств, которые оказывают существенное влияние на достоверность БФО
Аудиторское заключение должно включать часть, озаглавленную «Мнение», в которой приводится мнение аудитора по поводу того, отражает ли БФО достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение аудируемого лица по состоянию на отчетную дату, результаты его финансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за отчетный период в соответствии с установленными правилами составления БФО
Подпись аудитора
Аудиторское заключение подписывается:
- руководителем аудиторской организации или уполномоченным им лицом, имеющим КАА. Подпись должна включать наименование аудиторской организации, должность, фамилию и инициалы лица, подписавшего аудиторское заключение;
- индивидуальным аудитором. Подпись должна включать фамилию и инициалы индивидуального аудитора
Дата аудиторского заключения
Аудиторское заключение должно быть датировано не ранее даты завершения процесса получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на основании которых аудитор выражает мнение, включая доказательства того, что:
- БФО подготовлена в полном объеме и включает соответствующее раскрытие информации;
- лица, обладающие соответствующими полномочиями, подтвердили, что они несут ответственность за данную БФО.
Дата аудиторского заключения предоставляет пользователю основание полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на БФО и аудиторское заключение события и операции, возникшие до этой даты и известные аудитору
Аудиторское заключение, помимо указанного, должно содержать утверждение о том, что БФО была проаудирована аудитором
Аудиторское заключение должно быть составлено в письменном виде.
К аудиторскому заключению на бумажном носителе прилагается БФО, в отношении которой выражается мнение и которая датирована и подписана аудируемым лицом в соответствии с правилами отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов [44].
Аудиторское заключение подготавливается в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, причем аудитор и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения с прилагаемой БФО [44].
Аудиторское заключение представляется аудиторской организацией, индивидуальным аудитором только аудируемому лицу либо лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг.
Наибольшее внимание при составлении аудиторского заключения уделяется формированию и выражению мнения о достоверности БФО.
Прежде чем приступать к формированию мнения, аудитор должен убедиться, достигнута ли в ходе аудита достаточная уверенность в том, что БФО в целом не содержит существенных искажений в результате недобросовестных действий или ошибок. Указанное убеждение должно базироваться:
а) на выводе относительно того, были ли получены достаточные надлежащие аудиторские доказательства;
б) выводе относительно того, являются ли неисправленные искажения, взятые по отдельности или в совокупности, существенными;
в) выводах относительно следующего:
‑ составлена ли БФО, во всех существенных отношениях, в соответствии с установленными правилами составления БФО;
‑ содержит ли БФО соответствующую ссылку на примененные при ее составлении требования правил составления БФО или их описание;
‑ общего порядка составления и представления БФО, ее состава и содержания;
‑ соответствует ли отраженная в БФО информация принятым аудируемым лицом способам ведения бухгалтерского учета, существенно влияющим на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями БФО;
‑ является ли информация, отраженная в БФО, надежной, сопоставимой, понятной и уместной;
‑ обоснованы ли принятая учетная политика и оценочные показатели, полученные руководством аудируемого лица;
‑ дает ли БФО, в том числе отраженная в ней информация, достоверное представление об имевших место хозяйственных операциях и событиях, и позволяет ли эта отчетность предполагаемым пользователям судить о влиянии существенных операций и событий на БФО;
‑ уместна ли используемая в БФО терминология, включая наименование каждой составляющей БФО [44].
Исследование указанных факторов позволяет аудиторской организации, индивидуальному аудитору выразить обоснованное мнение о достоверности БФО. Виды выражаемых мнений представлены на рисунке 19.
Рис. 19. Виды мнений аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности БФО аудируемого лица
Немодифицированное мнение формулируется в аудиторском заключении следующим образом: «Бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение [аудируемого лица] по состоянию на [отчетная дата], результаты [его] финансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за [отчетный год] год в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности» [44].
