ПО КОНТРОЛИРУЕМОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ

Федеральным законом от 08.03.2015 N 32-ФЗ (далее - Закон N 32-ФЗ) были внесены изменения в отдельные нормы гл. 25 НК РФ, в частности в ст. 269, тем самым был скорректирован порядок исчисления доходов (расходов) по долговым обязательствам в этом году <1>.

--------------------------------

<1> Подробнее читайте в статье "О процентах по долговым обязательствам для целей налогообложения" на с. 49.

Но самое интересное (о чем и пойдет речь в данном материале) - это то, что указанным Законом предоставлена возможность пересчитать за 2014 г. предельный размер процентов, учитываемых для целей налогообложения, и вести его расчет по особым правилам в 2015 г. тем заемщикам, у которых долговое обязательство, выраженное в валюте, признавалось контролируемой задолженностью. Речь идет об обязательствах, возникших до 1 октября 2014 г. Суть этого расчета (перерасчета) заключается в том, что при определении величины контролируемой задолженности и величины собственного капитала курс иностранной валюты по отношению к рублю замораживается по состоянию на 01.07.2014.

Установление такого порядка было обусловлено тем, что прошлогодний резкий рост курсов иностранных валют оказал негативное влияние на определение размера процентов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, для тех организаций, у которых долговое обязательство, выраженное в валюте, отвечало критериям контролируемой задолженности.

Особые правила расчета предельных процентов

в отношении контролируемой задолженности

Напомним читателям основные моменты, касающиеся контролируемой задолженности и расчета процентов по ней.

В силу положений абз. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ контролируемая задолженность перед иностранной организацией возникает, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность:

1) по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более 20% уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации;

2) по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством РФ аффилированным лицом вышеназванной иностранной организации;

3) по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают в роли поручителя, гаранта или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.

Определения таких понятий, как прямое и косвенное участие, даны в ст. 105.2 НК РФ, которая устанавливает порядок расчета доли участия одной организации в другой.

В целях исчисления налога на прибыль налогоплательщики вправе отнести во внереализационные расходы начисленные проценты по долговым обязательствам по правилам, установленным ст. 269 НК РФ.

Как отметил Минфин России в Письме от 11.01.2012 N 03-03-06/1/2, для определения порядка отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам по контролируемой задолженности необходимо сравнить размер контролируемой задолженности (КЗ) с величиной собственного капитала (СК).

Если КЗ > СК x 3, применяются положения п. п. 2 - 4 ст. 269 НК РФ.

Если КЗ < СК x 3, применяются положения п. 1 этой статьи.

В данном случае под собственным капиталом понимается разница между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации. При этом в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита (абз. 4 п. 2 ст. 269 НК РФ).

Итак, СК = активы - обязательства + сумма задолженности по налогам и сборам.

Если на последний день отчетного (налогового) периода величина собственного капитала окажется отрицательной или равной нулю, проценты по контролируемой задолженности в составе расходов данного периода не учитываются (Письмо Минфина России от 30.05.2011 N 03-03-06/1/319).

Согласно абз. 2 п. 2 ст. 269 НК РФ налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов (ПП) по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности (ФП), на коэффициент капитализации (КК), рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

Коэффициент капитализации (КК) определяется путем деления величины непогашенной контролируемой задолженности (КЗ) на величину собственного капитала (СК), соответствующую доле прямого или косвенного участия иностранной организации в уставном капитале российской организации (Д), и деления полученного результата на 3.

После проведенных расчетов необходимо сравнить сумму фактически начисленных процентов (ФП) и предельную сумму процентов (ПП). Здесь возможны два варианта.

1. Если ФП < ПП, в состав расходов включается сумма фактически начисленных процентов (ФП).

2. Если ФП > ПП, в состав расходов включается предельная сумма процентов (ПП).

При этом согласно п. 4 ст. 269 НК РФ положительная разница между ФП и ПП приравнивается к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность. Указанная разница облагается налогом на прибыль в соответствии с п. 3 ст. 284 НК РФ.

Валютные долговые обязательства,

возникшие до 1 октября 2014 года

Для долговых обязательств, выраженных в иностранной валюте и возникших до 1 октября 2014 г., которые подпадают под определение контролируемой задолженности, п. 1 ст. 2 Закона N 32-ФЗ установлены некоторые особенности.

Этой нормой предусмотрено, что в целях расчета предельной величины процентов, подлежащих включению в состав расходов по налогу на прибыль в период с 1 июля 2014 г. по 31 декабря 2015 г., положения п. 2 ст. 269 НК РФ в отношении указанных долговых обязательств применяются с учетом следующего:

- величина контролируемой задолженности, выраженной в иностранной валюте, определяется по курсу Банка России на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода, не превышающему курсы, установленные Банком России по состоянию на 1 июля 2014 г.;

- величина собственного капитала на последнее число каждого отчетного (налогового) периода рассчитывается без учета соответствующих положительных (отрицательных) курсовых разниц, возникших вследствие переоценки требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте, в связи с изменением официальных курсов иностранных валют к рублю, установленных Банком России, с 1 июля 2014 г. по последнее число отчетного (налогового) периода, на которое определяется коэффициент капитализации.

Подведем итог. Если база по налогу на прибыль уже была сформирована до появления Закона N 32-ФЗ, то организация сможет дополнительно учесть в составе налоговых расходов сумму, равную 517 515,56 руб. (557 328,73 - 39 813,17), и подать уточненную декларацию за 2014 г.

Кроме того, ей необходимо вернуть налог на прибыль иностранной организации, который она удержала как налоговый агент с разницы между суммами, исчисленными по старым (пример 1) и новым (пример 2) правилам. Применительно к этим примерам сумма к возврату будет определяться как произведение ставки налога согласно п. 3 ст. 284 НК РФ и разницы между 527 358,68 и 9843,12 руб.

Напомним, п. 6 ст. 81 НК РФ предусматривает, что при обнаружении налоговым агентом в поданном им в налоговый орган расчете факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению или завышению суммы налога, подлежащей перечислению, налоговый агент обязан внести необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненный расчет в порядке, установленном в ст. 81 НК РФ.

Таким образом, налоговому агенту следует подать в налоговый орган уточненный расчет налога на прибыль организаций с доходов в виде дивидендов за период, когда был излишне удержан и перечислен в бюджетную систему РФ указанный налог.

Порядок возврата налоговому агенту излишне перечисленных в бюджетную систему РФ сумм налогов регулируется ст. 78 НК РФ.

Согласно п. п. 2, 6 и 14 ст. 78 НК РФ возврат излишне перечисленной налоговым агентом суммы налога на прибыль организаций производится налоговым органом по месту учета налогового агента по письменному заявлению последнего (см. Письмо ФНС России от 10.01.2012 N АС-4-3/2@).

Поиск по сайту: