Отчет о финансовом результате (Форма № 2) заполняется по форме и в порядке, установленным П(С)БУ 3. В нем на основании данных счетов 7 — 9 классов приводится информация о доходах, расходах, прибылях и убытках предприятия за отчетный период.
Порядок заполнения Отчета о финансовых результатах и соответствие регистров бухгалтерского учета строкам этого Отчета приведены в табл. 3.1.
Таблица 3.1
Наименование строки
Код строки
Источник информации для заполнения
Примечание
Раздел I. Финансовые результаты
Доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг)
010
Обороты по Кт субсч. 701, 702, 703
Отражается общий доход (выручка) от реализации продукции, товаров, работ или услуг, т. е. без вычета предоставленных скидок, возврата проданных товаров и непрямых налогов (НДС, акцизного сбора и т. д.)
Организации, основной деятельностью которых является торговля ценными бумагами, в этой статье отражают стоимость, по которой реализованы ценные бумаги, и сумму вознаграждения за выполнение других операций, связанных с размещением, куплей и продажей ценных бумаг. В этой же строке отражается доход от операционной аренды, если основной вид деятельности предприятия — сдача имущества в аренду (см. письмо Минфина от 30.07.2008 г.№ 31-34000-20-10/29614), а также доход комиссионера (поверенного) от оказания комиссионных услуг и доход от продажи комиссионного товара.
Налог на добавленную стоимость
015
Обороты по Кт субсч. 641/НДС и 643 в корреспонденции с Дт субсч. 701, 702, 703
Отражается сумма НДС, которая включена в состав дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг). НДС в составе дохода от других операций (прочей операционной, инвестиционной и финансовой деятельности) в этой строке не отражается. Приводится в скобках
Акцизный сбор
020
Обороты по Кт субсч. 642/Акциз в корреспонденции с Дт субсч. 701, 702, 703
Предприятия — плательщики акцизного сбора отражают сумму акцизного сбора в составе дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг). Приводится в скобках
Вписываемая строка(прочие налоги и сборы, уплаченные с оборота)
025
Обороты по Кт субсч. 641, 642 и 651 в корреспонденции с Дт субсч. 701, 702, 703
Предприятия, которые уплачивают другие сборы и налоги с оборота, отражают их в этой строке (например, сбор в ПФ с дохода от торговли ювелирными изделиями из золота, платины и драгоценных камней, от предоставления услуг мобильной связи, сбор на развитие виноградарства, садоводства и хмелеводства, налог с рекламы, гостиничный сбор и т. д.). Показатель приводится в скобках
Прочие вычеты из дохода
030
Обороты по Кт субсч. 704 в корреспонденции с Дт субсч. 791
Отражаются предоставленные скидки, возврат товаров и другие суммы, которые подлежат вычету из дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) без непрямых налогов. В частности, в этой строке отражают полученные предприятием от других лиц суммы доходов, которые по договорам принадлежат комитентам, принципалам и т. д. Все суммы в расчет принимаются без учета НДС. Показатель приводится в скобках
Сумма скидки подлежит отражению в этой строке при условии, что она была предоставлена после отгрузки товара, т. е. ее величина была отражена в составе дохода от реализации, учитываемого в строке 010 Формы № 2.
Чистый доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг)
Проверка. Обороты по Дт субсч. 701, 702, 703 в корреспонденции с Кт субсч. 791 минус оборот по Кт субсч. 704 в корреспонденции с Дт субсч. 791.
Себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг)
040
Обороты по Кт субсч. 901, 902, 903, 904 в корреспонденции с Дт субсч. 791
Отражается производственная себестоимость реализованной продукции (работ, услуг), в том числе сумма нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов, и/или себестоимость реализованных товаров. Себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг) определяется согласно П(С)БУ 9, П(С)БУ 16 и П(С)БУ 30. Приводится в скобках
В этой статье организации, основной деятельностью которых является торговля ценными бумагами, отражают балансовую стоимость реализованных ценных бумаг. Предприятия, которые в соответствии с законодательством являются страховщиками, в этой статье приводят выплаты страховых сумм и страховых возмещений. Предприятия, которые осуществляют деятельность по выпуску и проведению лотерей, в этой статье приводят отчисления на создание (формирование) за отчетный период призового фонда, а также резерва, покрывающего величину джек-пота, не обеспеченную оплатой участия в лотерее.
Валовые: прибыль
050
Стр. 035 — стр. 040
Положительный результат
убыток
055
Стр. 035 — стр. 040
Отрицательный результат. Приводится в скобках
Прочие операционные доходы
060
Обороты по Дт сч. 71 в корреспонденции с Кт субсч. 791
Отражаются суммы прочих доходов от операционной деятельности предприятия, кроме дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг): доход от операционной аренды активов, доход от операционных курсовых разниц, возмещение ранее списанных активов, доход от реализации оборотных активов (кроме финансовых инвестиций) и т. д. Доход указывается без учета НДС, акцизного сбора и других непрямых налогов и сборов.В эту статью сельскохозяйственные предприятия и собственники подсобных хозяйств включают доход от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции и доход от изменения стоимости биологических активов
Вписываемая строка(в том числе доход от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции, полученных в результате сельскохозяйственной деятельности)
061
Обороты по Кт субсч. 710 в корреспонденции с Дт сч. 23
Отражается доход от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции, полученных вследствие сельскохозяйственной деятельности (в том числе из строки 060). Не участвует в расчете финансового результата от операционной деятельности
Административные расходы
070
Обороты по Кт сч. 92 с Дт субсч. 791
Отражаются общехозяйственные расходы, связанные с управлением и обслуживанием предприятия. Показатель приводится в скобках
При определении состава общехозяйственных (административных) расходов следует руководствоваться перечнем, приведенным в п. 18 П(С)БУ 16.
Расходы на сбыт
080
Обороты по Кт сч. 93 с Дт субсч. 791
Отражаются расходы предприятия, связанные с реализацией продукции (товаров), — расходы на содержание подразделений, занимающихся сбытом продукции (товаров), рекламу, доставку продукции потребителям и т. д. Показатель приводится в скобках
Ориентировочный перечень расходов предприятия на сбыт продукции (товаров, работ, услуг) приведен в п. 19 П(С)БУ 16.
Прочие операционные расходы
090
Обороты по Кт сч. 94 с Дт субсч. 791
Отражаются себестоимость реализованных производственных запасов; отчисления на создание резерва сомнительных долгов, суммы списанной безнадежной дебиторской задолженности, потери от операционных курсовых разниц, потери от обесценивания запасов, признанные экономические санкции, отчисления на обеспечение предстоящих операционных расходов, а также все другие расходы, которые возникают в процессе операционной деятельности предприятия (кроме расходов, которые включаются в себестоимость продукции, товаров, работ, услуг). В этой статье приводятся также расходы от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции, от изменения стоимости биологических активов. Показатель приводится в скобках
Вписываемая строка(в том числе расходы от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции, полученных в результате сельскохозяйственной деятельности)
091
Обороты по Дт субсч. 940 с Кт сч. 23
Отражаются расходы от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции, полученных вследствие сельскохозяйственной деятельности (в том числе из строки 090). Не участвует в расчете финансового результата от операционной деятельности. Приводится в скобках
Финансовые результаты от операционной деятельности: прибыль
Обороты по Кт сч. 72 или обороты по Дт сч. 72 с Кт субсч. 792
Отражается доход, полученный от инвестиций в ассоциированные, дочерние или совместные предприятия, учет которых ведется по методу участия в капитале
Прочие финансовые доходы
120
Обороты по Кт сч. 73 или обороты по Дт сч. 73 с Кт субсч. 792
Отражаются дивиденды, проценты и другие доходы, полученные от финансовых инвестиций (кроме доходов, которые учитываются по методу участия в капитале)
В данной строке, в частности, отражаются суммы доходов от предоставления необоротных активов в финансовую аренду.
Прочие доходы
130
Обороты по Кт сч. 74 (без НДС) или обороты по Дт сч. 74 с Кт субсч. 793
Отражается доход от реализации финансовых инвестиций, доход от неоперационных курсовых разниц и другие доходы, которые возникают в процессе обычной деятельности, но не связаны с операционной деятельностью предприятия. Доход указывается без учета НДС, акцизного сбора и других непрямых налогов и сборов
В этой же строке предприятия отражают доход в виде превышения стоимости доли покупателя в справедливой стоимости приобретенных идентифицированных активов, обязательств и непредвиденных обязательств объекта приобретения над совокупностью расходов на объединение предприятий и/или видов их хозяйственной деятельности («отрицательный» гудвилл). Кроме того, здесь отражают доходы от безвозмездного получения необоротных активов (в сумме, пропорциональной начисленной амортизации) и от дооценки ранее уцененных объектов основных средств (в пределах предыдущей уценки).
Финансовые расходы
140
Обороты по Кт сч. 95 с Дт субсч. 792
Отражаются расходы на проценты и другие расходы предприятия, связанные с займами (кроме финансовых расходов, которые включаются в себестоимость квалификационных активов согласно П(С)БУ 31). Показатель приводится в скобках
Потери от участия в капитале
150
Обороты по Кт сч. 96 c Дт субсч. 792
Отражается убыток, понесенный в связи с инвестициями в ассоциированные, дочерние или совместные предприятия, учет которых ведется методом участия в капитале. Приводится в скобках
Прочие расходы
160
Обороты по Кт сч. 97 c Дт субсч. 793
Отражается себестоимость реализации финансовых инвестиций, потери от неоперационных курсовых разниц; потери от уценки финансовых инвестиций и необоротных активов, другие расходы, которые возникают в процессе обычной деятельности (кроме финансовых расходов), но не связанные с операционной деятельностью предприятия. Приводится в скобках
Вписываемая строка(прибыль (убыток) от влияния инфляции на монетарные статьи)
165
Отражается прибыль (убыток) от влияния инфляции на монетарные статьи, величина которой рассчитывается в соответствии с требованиями П(С)БУ 22. Заполняется предприятиями, которые согласно действующему законодательству обязаны обнародовать свою отчетность. Сумма убытка приводится в скобках
Напомним, что в соответствии с п. 4 П(С)БУ 22 показатели годовой финансовой отчетности предприятия подлежат корректировке с применением коэффициента корректировки при условии достижения значения кумулятивного прироста инфляции 90 и более процентов. Кумулятивный прирост инфляции — произведение индексов инфляции за три последних года, включая отчетный.
Финансовые результаты от обычной деятельности до налогообложения: прибыль
Вписываемая строка(в том числе прибыль от прекращенной деятельности и/или прибыль от переоценки необоротных активов и групп выбытия в результате прекращения деятельности)
176
Отражается соответственно прибыль или убыток от прекращенной деятельности после налогообложения и/или прибыль или убыток от переоценки необоротных активов и групп выбытия, которые образуют прекращенную деятельность, оцениваются по чистой стоимости реализации и определяются в соответствии с П(С)БУ 27 (в том числе из стр. 170 и 175). Сумма убытка приводится в скобках
Вписываемая строка(в том числе убыток от прекращенной деятельности и/или убыток от переоценки необоротных активов и групп выбытия в результате прекращения деятельности)
177
Стр. 176 и 177 предназначены для отражения в финансовой отчетности результатов прекращенной деятельности, порядок определения которых установлен П(С)БУ 27. Так, согласно требованиям п. 4 раздела III П(С)БУ 27 предприятие подает в Отчете о финансовых результатах за период, в котором произошло фактическое выбытие его компонента путем ликвидации или продажи, единый показатель, включающий:— прибыль (убыток) от прекращенной деятельности после налогообложения;— прибыль (убыток) от переоценкинеоборотных активов, группы выбытия, которые образуют прекращенную деятельность и оцениваются по чистой стоимости реализации.
Налог на прибыль от обычной деятельности
180
Обороты по Кт субсч. 981 с Дт сч. 79
Отражается сумма налога на прибыль от обычной деятельности, определенная согласно П(С)БУ 17. Приводится в скобках
Вписываемая строка(доход по налогу на прибыль от обычной деятельности)
185
Обороты по Кт сч. 79 с Дт субсч. 981
Отражается сумма дохода по налогу на прибыль предприятия
Финансовые результаты от обычной деятельности: прибыль
190
Стр. 170 — стр. 180 или стр. 170 + стр. 185
—
убыток
195
Стр. 175 + стр. 180 или стр. 175 — стр. 185
Значение приводится в скобках
Чрезвычайные: доходы
200
Аналитические данные оборотов по Дт и Кт субсч. 794 в корреспонденции со сч. 75 и 99
Отражаются невозмещенные потери от чрезвычайных событий (стихийного бедствия, пожара, техногенных аварий и т. д.), включая затраты на предотвращение потерь от стихийного бедствия и техногенных аварий, которые определены за вычетом сумм страхового возмещения и покрытия потерь от чрезвычайных ситуаций за счет других источников; доходы и расходы от других событий и операций, которые соответствуют определению чрезвычайных событий. Потери от чрезвычайных событий отражаются за вычетом суммы, на которую уменьшается налог на прибыль от обычной деятельности вследствие этих потерь (при условии, что сумма прибыли от обычной деятельности не меньше потерь от чрезвычайных событий)
расходы
205
Налоги с чрезвычайной прибыли
210
Обороты по Кт субсч. 982 с Дт субсч. сч. 794
Отражается сумма налога, подлежащая уплате с прибыли от чрезвычайных событий
Обратите внимание: при заполнении этой строки сумма налога на прибыль от чрезвычайных событий определяется без учета норм П(С)БУ 17.
В этой строке государственные и коммунальные предприятия отражают сумму обеспечения материального поощрения, начисленного в соответствии с п. 1.2раздела IV Положения № 1213
Раздел II. Элементы операционных расходов
Для предприятий, применяющих счета класса 8
Материальные затраты
230
Обороты по Дт сч. 80
Отражаются соответствующие элементы операционных расходов (на производство, сбыт, управление и прочие операционные расходы), которые понесены предприятием в процессе своей деятельности в течение отчетного периода, за исключением внутреннего оборота, т. е. тех расходов, которые составляют себестоимость продукции (работ, услуг), изготовленной и потребленной самим предприятием. Себестоимость реализованных товаров, запасов, иностранной валюты в этом разделе не отражается
Расходы на оплату труда
240
Обороты по Дт сч. 81
Отчисления на социальные мероприятия
250
Обороты по Дт сч. 82
Амортизация
260
Обороты по Дт сч. 83
Прочие операционные расходы
270
Обороты по Дт сч. 84
Необходимо обратить внимание на то, что сч. 85 «Прочие затраты» (этот счет предназначен для учета расходов на инвестиционную и финансовую деятельность, а также расходов от чрезвычайных событий) в разделе II Формы № 2 не используется.
Оборот по Дт сч. 23, 91, 92, 93, 94 (за исключением себестоимости реализованных запасов, товаров и иностранной валюты) с Кт сч. 20, 21, 22, 27, 28
Расходы на оплату труда
240
Оборот по Дт сч. 23, 91, 92, 93, 94 с Кт сч. 66 и субсч. 471 (в части сумм обеспечений на выплату отпускных, относящихся к операционной деятельности), субсч. 477
Отчисления на социальные мероприятия
250
Оборот по Дт сч. 23, 91, 92, 93, 94 с Кт сч. 65 и субсч. 471 (в части сумм обязательных отчислений в социальные фонды от обеспечений на выплату отпускных), 472, 477
Данную строку можно заполнить по «остаточному принципу», т. е. включать в нее все расходы операционной деятельности, представляющие собой обороты по сч. 23, 91, 92, 93, 94 за вычетом расходов, отраженных в строках 230, 240, 250 и 260 Формы № 2, а также внутреннего оборота. При этом следует помнить, что в нее не включаются себестоимость реализованных товаров, запасов и реализованной иностранной валюты.
å (Количество простых акций в обращении х Число дней (месяцев), в течение которых акции находились в обращении : Количество дней (месяцев) в отчетном году)
Пример расчета среднегодового количества простых акций в обращении приведен в приложении 1 к П(С)БУ 24.
Скорректированное среднегодовое количество простых акций
310
Стр. 300 Формы № 2+ Среднегодовое количество простых акций, которые поступят в обращение в случае конвертации всех разбавляющих потенциальных простых акций
Чистая прибыль (убыток) на одну простую акцию
320
(Стр. 220 (стр. 225) Формы № 2 — Дивиденды на привилегированные акции) : : стр. 300 Формы № 2
Скорректированная чистая прибыль (убыток) на одну простую акцию
330
Скорректированная чистая прибыль (убыток) : стр. 310 Формы № 2
Скорректированная чистая прибыль = Чистая прибыль (убыток) (стр. 220 или 225) — Дивиденды на привилегированные акции + Дивиденды (после уплаты налогов и процентов), признанные в отчетном периоде относительно разбавляющих потенциальных простых акций + (-) Прочие доходы (расходы), которые возникнут в случае конвертации разбавляющих потенциальных простых акций. Пример расчета скорректированной чистой прибыли на одну простую акцию приведен в приложении 2 к П(С)БУ 24.
Дивиденды на одну простую акцию
340
Сумма объявленных дивидендов : Количество простых акций, по которым уплачиваются дивиденды
Рассматривая порядок заполнения Отчета о финансовых результатах, следует обратить внимание читателей на особенности заполнения строки 180 этой формы отчетности.
Так же как строки 060 «Отсроченные налоговые активы» и 460 «Отсроченные налоговые обязательства» Баланса, строка 180 «Налог на прибыль от обычной деятельности»годового Отчета о финансовых результатах должна заполняться с учетом требований П(С)БУ 17, т. е. с учетом влияния отсроченного налога на прибыль.
Так, согласно П(С)БУ 17 расходы (доход) по налогу на прибыль в финансовой отчетности признаются исходя из величины текущего налога на прибыль и соответствующей величины ОНО или ОНА. При этом под текущим налогом на прибыль понимают сумму налога, рассчитанную в отчетном периоде в соответствии с налоговым законодательством.
Общую формулу определения расходов по налогу на прибыль можно записать так:
Расходы по налогу на прибыль = Текущий налог на прибыль +∆ОНО —∆ОНА,
где
∆ОНО (стр. 460 гр. 4 Формы № 1 — стр. 460 гр. 3 Формы № 1)— сумма накопленного отсроченного налогового обязательства за отчетный период;
∆ОНА (стр. 060 гр. 4 Формы № 1 — стр. 060 гр. 3 Формы № 1)— сумма накопленных отсроченных налоговых активов за отчетный период.
Рассчитанная таким образом величина отражается в строке 180 Формы № 2 (при возникновении дохода по налогу на прибыль — в строке 185 Формы № 2)*.
* Исключение составляют налог на прибыль от бесплатно полученных необоротных активов, а также ОНО, связанные с дооценкой необоротных активов, которые начисляются корреспонденцией счетов: Дт субсч. 424 — Кт субсч. 641/приб и Дт субсч. 423 — Кт сч. 54 соответственно и в строке 180 Формы № 2 не отражаются.
Порядок отражения ОНО и ОНА, а также расходов (доходов) по налогу на прибыль в бухгалтерском учете рассмотрим на числовых примерах. При этом проанализируем следующие ситуации:
— увеличивается (уменьшается) остаток по Дт сч. 17;
— увеличивается (уменьшается) остаток по Кт сч. 54;
— ОНО меняется на ОНА;
— ОНА меняется на ОНО.
Исходные данные представим в виде таблицы (см. табл. 3.2).
Таблица 3.2
№ п/п
ОНА (сальдо по Дт сч. 17)
ОНО (сальдо по Кт сч. 54)
Изменение за отчетный год
Текущий налог на прибыль из Декларации по налогу на прибыль предприятия
на начало года (стр. 060 гр. 3 Формы № 1)
на конец года (стр. 060 гр. 4 Формы № 1)
на начало года (стр. 460 гр. 3 Формы № 1)
на конец года (стр. 460 гр. 4 Формы № 1)
DОНА (гр. 3 — гр. 2)
DОНО (гр. 5 — гр. 4)
1150,00
600,00
—
—
-550,00
—
700,00
700,00
1250,00
—
—
+550,00
—
700,00
—
—
1150,00
600,00
—
-550,00
700,00
—
—
700,00
1250,00
—
+550,00
700,00
700,00
—
—
1250,00
-700,00
+1250,00
700,00
—
300,00
200,00
—
+300,00
-200,00
700,00
—
600,00
1150,00
—
+600,00
-1150,00
700,00
Порядок отражения отсроченных налогов в различных ситуациях в регистрах бухгалтерского учета представлен в табл. 3.3.
Таблица 3.3
№ п/п
Содержание хозяйственной операции
Корреспонденция счетов
Сумма, грн.
дебет
кредит
Уменьшение ОНА в течение года
Уменьшено сальдо ОНА
550,00
Отражено начисление налога на прибыль, включенного в Декларацию по налогу на прибыль
641/приб
700,00
Списана на финансовый результат сумма расходов по налогу на прибыль предприятия (гр. 3 стр. 180 Формы № 2)
1250,00
Увеличение ОНА в течение года
Доначислены ОНА
641/приб
550,00
Отражено доначисление налога на прибыль, включенного в Декларацию по налогу на прибыль (700 — 550)
641/приб
150,00
Списана на финансовый результат сумма расходов по налогу на прибыль предприятия (гр. 3 стр. 180 Формы № 2)
150,00
Уменьшение ОНО в течение года
Уменьшено сальдо ОНО
641/приб
550,00
Отражено доначисление налога на прибыль, включенного в Декларацию по налогу на прибыль (700 — 550)
641/приб
150,00
Списана на финансовый результат сумма расходов по налогу на прибыль предприятия (гр. 3 стр. 180 Формы № 2)
150,00
Увеличение ОНО в течение года
Доначислены ОНО
550,00
Отражено начисление налога на прибыль, включенного в Декларацию по налогу на прибыль
641/приб
700,00
Списана на финансовый результат сумма расходов по налогу на прибыль предприятия (гр. 3 стр. 180 Формы № 2)
1250,00
ОНА меняется на ОНО
Списаны ОНА за прошлый год
700,00
Начислены ОНО
1250,00
Отражено начисление налога на прибыль, включенного в Декларацию по налогу на прибыль
641/приб
700,00
Списана на финансовый результат сумма расходов по налогу на прибыль предприятия (гр. 3 стр. 180 Формы № 2)
2650,00
ОНО меняется на ОНА
Списаны ОНО за прошлый год
641/приб
200,00
Начислены ОНА
641/приб
300,00
Отражено доначисление налога на прибыль (700 — 200 — 300)
641/приб
200,00
Списана на финансовый результат сумма расходов по налогу на прибыль предприятия (гр. 3 стр. 180 Формы № 2)
200,00
ДОХОД ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
Отражен текущий налог на прибыль за счет уменьшения ОНО
641/приб
700,00
Списан остаток ОНО (1150 — 700)
450,00
Начислены ОНА
600,00
Списана на финансовый результат сумма доходов по налогу на прибыль предприятия (гр. 3 стр. 185 Формы № 2)
1050,00
Обращаем внимание, что не всегда изменение отсроченных налоговых обязательств влияет на сумму налога на прибыль, отражаемую в бухгалтерском учете на субсч. 981.
Так, сумма ОНО, возникшего в результате дооценки основных средств, в бухгалтерском учете отражается как уменьшение собственного капитала:
Дт субсч. 423 «Дооценка активов» с Ктсч.54 «Отсроченные налоговые обязательства».
Сумма такого изменения ОНО не должна включаться в строку 180Формы № 2.
